工程建設(shè)質(zhì)保金的稅務(wù)與會(huì)計(jì)處理

　在工程建設(shè)領(lǐng)域中，發(fā)包人與承包人在建設(shè)工程承包合同中約定，從應(yīng)付的工程款中預(yù)留一定比例（通常為結(jié)算總價(jià)的5%左右），用以承包人在缺陷責(zé)任期內(nèi)對(duì)建設(shè)工程出現(xiàn)的缺陷進(jìn)行維修，這筆資金稱為質(zhì)保金，又稱為金或保修金。那么在工程建設(shè)中，質(zhì)保金如何進(jìn)行稅務(wù)與會(huì)計(jì)處理呢？咱們一起來(lái)看看吧！

　　一、基本概念解讀

　　缺陷責(zé)任期一般為六個(gè)月、十二個(gè)月或二十四個(gè)月，具體可由發(fā)、承包雙方在合同中約定。

　　在缺陷責(zé)任期內(nèi)，由承包人原因造成的缺陷，承包人應(yīng)負(fù)責(zé)維修，并承擔(dān)鑒定及維修費(fèi)用。如承包人不維修也不承擔(dān)費(fèi)用，發(fā)包人可按合同約定扣除金，并由承包人承擔(dān)違約責(zé)任。

　　缺陷責(zé)任期到期后，承包人可向發(fā)包人申請(qǐng)返還金。發(fā)包人在接到承包人返還金申請(qǐng)后，應(yīng)于14日內(nèi)會(huì)同承包人按照合同約定的內(nèi)容進(jìn)行核實(shí)。如無(wú)異議，發(fā)包人應(yīng)當(dāng)在核實(shí)后14日內(nèi)將金返還給承包人，逾期支付的，從逾期之日起，按照同期銀行利率計(jì)付利息，并承擔(dān)違約責(zé)任。

　　從業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)上看，「質(zhì)保金」屬于施工企業(yè)的債權(quán)，通常在在應(yīng)收賬款中反映。由于其返還具有較大的不確定性，因而又屬于《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—或有事項(xiàng)》規(guī)范的范疇。

　　從業(yè)務(wù)循環(huán)上看，「質(zhì)保金」發(fā)生于工程最終結(jié)算環(huán)節(jié)，終止于到期返還或履行保修義務(wù)。

　　二、「質(zhì)保金」發(fā)生時(shí)的稅會(huì)處理

　　種情形，發(fā)生時(shí)點(diǎn)及返還時(shí)點(diǎn)均在2016年4月30日之前，按照營(yíng)業(yè)稅條例的規(guī)定，此類「質(zhì)保金」屬于營(yíng)業(yè)稅的征收范疇，無(wú)論到期是否實(shí)際收到款項(xiàng)，均應(yīng)在2016年4月所屬期申報(bào)繳納對(duì)應(yīng)的營(yíng)業(yè)稅。

　　對(duì)于已繳納營(yíng)業(yè)稅，未開具營(yíng)業(yè)稅發(fā)票的，可在2016年12月31日之前向甲方開具增值稅普通發(fā)票。

　　第二種情形，發(fā)生時(shí)點(diǎn)在2016年4月30日之前，返還時(shí)點(diǎn)在2016年5月1日之后。如施工企業(yè)已向甲方開具營(yíng)業(yè)稅發(fā)票，則發(fā)生營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)，應(yīng)在430前申報(bào)繳納營(yíng)業(yè)稅；否則，應(yīng)按照財(cái)稅[2016]36號(hào)文附件一第45條的規(guī)定，在增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)，申報(bào)繳納增值稅。

　　三、「質(zhì)保金」到期的稅會(huì)處理

　　「質(zhì)保金」到期的處理，可分為三種情形：

　　種情形：「質(zhì)保金」到期，未發(fā)生保修義務(wù)，全額收回的，施工企業(yè)應(yīng)以質(zhì)保金全額為銷售額，根據(jù)所選的計(jì)稅方法，計(jì)算繳納增值稅。

　　例1  某施工企業(yè)一般納稅人乙與房地產(chǎn)企業(yè)甲2016年6月15日簽訂A工程結(jié)算書，結(jié)算書中約定，合同結(jié)算總價(jià)款為13320萬(wàn)元，預(yù)留質(zhì)保金666萬(wàn)元，到期日為2017年6月15日。乙企業(yè)對(duì)A工程選用一般計(jì)稅方法。

　　乙企業(yè)2016年6月15日的會(huì)計(jì)處理：

　　借：應(yīng)收賬款—應(yīng)收工程款—質(zhì)保金  666萬(wàn)元

　　貸：工程結(jié)算                                 600萬(wàn)元

　　應(yīng)交稅費(fèi)—待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額            66萬(wàn)元

　　2017年6月15日質(zhì)保金到期，未發(fā)生保修義務(wù)，乙企業(yè)全額收回666萬(wàn)元質(zhì)保金，并向甲方開具增值稅發(fā)票。

　　借：銀行存款  666萬(wàn)元

　　貸：應(yīng)收賬款    666萬(wàn)元

　　借：應(yīng)交稅費(fèi)—待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額  66萬(wàn)元

　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）66萬(wàn)元

　　第二種情形：「質(zhì)保金」到期前，發(fā)生保修義務(wù)，施工企業(yè)選用一般計(jì)稅方法的，發(fā)生的保修費(fèi)用，進(jìn)項(xiàng)稅額可以據(jù)實(shí)抵扣，到期回收保修金應(yīng)計(jì)算銷項(xiàng)稅額。

　　例2  假定例1中，2017年1月5日，甲方通知乙企業(yè)，由于工程出現(xiàn)缺陷，乙企業(yè)應(yīng)承擔(dān)工程保修義務(wù)，乙企業(yè)預(yù)計(jì)需要50萬(wàn)元。至3月15日，乙企業(yè)完成保修作業(yè)并經(jīng)甲方驗(yàn)收合格，發(fā)生保修費(fèi)用價(jià)稅合計(jì)48萬(wàn)元，其中取得專票并認(rèn)證抵扣9萬(wàn)元， 6月15日收到質(zhì)保金666萬(wàn)元。

　　1月5日，預(yù)計(jì)保修費(fèi)用：

　　借：銷售費(fèi)用  50萬(wàn)元

　　貸：預(yù)計(jì)負(fù)債  50萬(wàn)元

　　保修發(fā)生成本費(fèi)用：

　　借：預(yù)計(jì)負(fù)債  48萬(wàn)元

　　應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）9萬(wàn)元

　　貸：銀行存款                            57萬(wàn)元

　　沖回多提的預(yù)計(jì)負(fù)債：

　　借：預(yù)計(jì)負(fù)債  2萬(wàn)元

　　貸：銷售費(fèi)用  2萬(wàn)元

　　「質(zhì)保金」返還業(yè)務(wù)處理同例1。

　　第三種情形：「質(zhì)保金」到期前，甲方扣除乙方「質(zhì)保金」，自行委托第三方進(jìn)行維修。乙方在甲方扣除「質(zhì)保金」之日發(fā)生納稅義務(wù)，確認(rèn)銷項(xiàng)稅額。

　　例3   假定例1中，2017年1月5日，甲方通知乙企業(yè)，由于工程出現(xiàn)缺陷，甲方?jīng)Q定扣除質(zhì)保金66.6萬(wàn)元，直接委托第三方進(jìn)行維修，6月15日乙企業(yè)收到質(zhì)保金599.4萬(wàn)元。

　　2017年1月5日，甲方扣除質(zhì)保金時(shí)：

　　借：營(yíng)業(yè)外支出  66.6萬(wàn)元

　　貸：應(yīng)收賬款—應(yīng)收工程款—質(zhì)保金  66.6萬(wàn)元

　　借：應(yīng)交稅費(fèi)—待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額  6.6萬(wàn)元

　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）6.6萬(wàn)元

　　2017年6月15日，收到剩余質(zhì)保金時(shí)：

　　借：銀行存款  599.4萬(wàn)元

　　貸：應(yīng)收賬款—應(yīng)收工程款—質(zhì)保金  599.4萬(wàn)元

　　借：應(yīng)交稅費(fèi)—待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額  59.4萬(wàn)元

　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）59.4萬(wàn)元

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